2. Praktický príklad

Ďalej na číselnom príklade uvádzame postup zostavovania daňového priznania dane z príjmov právnickej osoby. V tomto príklade daňového priznania sú použité a vyplnené len také vybrané údaje, ktoré sa podľa skúseností z praxe vyskytujú relatívne najčastejšie. V texte však uvádzame obsahovú charakteristiku aj niektorých ďalších riadkov daňového priznania.

Spoločnosť DREVOX, a. s. so sídlom v Prievidzi je podnikateľskou právnickou osobou so zameraním na spracovanie dreva a obchodovanie s drevom. Spoločnosť má zdaňovacie obdobie kalendárny rok; spoločnosť za rok 2015 dosiahla výsledok hospodárenia pred zdanením vo výške 135 800 € (nadväznosť na tabuľku F).

Prípady, ktoré spoločnosť zaznamenala a je potrebné na ne prihliadať pri transformácii výsledku hospodárenia pred zdanením na základ dane, uvádzame v štruktúre podľa jednotlivých riadkov daňového priznania; sumy upravujúce základ dane sú zvýraznené tmavým písmom.

Riadok 100

Tento riadok stojí samostatne v úvode tlačiva daňového priznania, čím je zdôraznené, že je východiskom pre ďalší výpočet základu dane formou pripočítateľných položiek (riadky 110 až 180 sumarizované do riadka 200) a odpočítateľných položiek (riadky 210 až 290 sumarizované do riadka 300).

Podľa § 17 ods. 1 písm. b) ZDP sa pri zisťovaní základu dane u daňovníkov, ktorí účtujú v sústave podvojného účtovníctva, vychádza z výsledku hospodárenia pred zdanením, ktorý je v prípade spoločnosti DREVOX, a. s. vyčíslený vo výške 135 800 €. Pri výpočte výsledku hospodárenia pred zdanením odporúčame vychádzať z údajov definitívnej hlavnej knihy.

Súčasťou riadka 100 je aj výsledok hospodárenia (zisk alebo strata) stálej prevádzkarne v zahraničí; v tomto prípade je to zisk (plusový základ dane) v sume 29 860 € (ďalej uvedený na riadku 2 tabuľky E).

Osoba nezaložená alebo nezriadená na podnikanie (napr. občianske združenie) na riadok 100 preberá údaj z riadka 1 pomocnej tabuľky C1, ak účtuje v sústave podvojného účtovníctva, resp. z riadka 1 pomocnej tabuľky C2, ak účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva.

Riadok 110

K účtovnému výsledku hospodárenia pred zdanením sa pripočítajú sumy, ktoré neoprávnene skrátili príjmy vrátane rozdielu podľa § 17 ods. 5 ZDP (nedovolené transferové oceňovanie tuzemskej alebo zahraničnej závislej osoby v rozpore s princípom nezávislého vzťahu), a sumy nepeňažných plnení, o ktorých sa neúčtovalo, teda nie sú súčasťou riadka 100.

V roku 2015 bola akciová spoločnosť DREVOX, a. s. v pozícii prenajímateľa dvoch nehnuteľností. Na jednej prenajatej budove nájomca v roku 2015 vykonal opravy hmotného majetku v sume 10 000 €. Išlo o výmenu starých drevených okien za nové plastové okná, pričom to boli opravy nad rámec povinností nájomcu dohodnutých v nájomnej zmluve; typovú nájomnú zmluvu upravuje § 663 a nasledujúce Občianskeho zákonníka. Nájomca si uvedené opravy dal do daňových nákladov, o čom písomne informoval prenajímateľa, preto opravy v sume 10 000 € spoločnosť DREVOX, a. s. v pozícii prenajímateľa musela zdaniť ako nepeňažný príjem podľa § 17 ods. 21 ZDP.

Na druhej prenajatej budove nájomca na svoj účet s predchádzajúcim písomným súhlasom prenajímateľa, teda spoločnosti DREVOX, a. s., vykonal v minulosti technické zhodnotenie (rekonštrukciu podkrovia). V roku 2015 sa nájom skončil s tým, že daňovú zostatkovú cenu technického zhodnotenia vo výške 7 200 € spoločnosť odmietla od nájomcu odkúpiť. Podľa § 17 ods. 20 ZDP ide o nepeňažný príjem spoločnosti (pripočítateľná položka), lebo akciová spoločnosť DREVOX, a. s. v pozícii prenajímateľa bezodplatne získala zhodnotený majetok a túto sumu musí mimoúčtovne zdaniť.

Spoločnosť v roku 2015 predala tovar tuzemskej spoločnosti, ktorá bola v pozícii závislej osoby (majetkovo prepojenej). Z analýzy ocenenia použitého v tejto závislej obchodnej transakcii voči oceneniu používanému medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch (obvyklá trhová cena – metóda čistého obchodného rozpätia) vyplynul rozdiel znižujúci jej základ dane vo výške 6 000 €; tento rozdiel je podľa § 17 ods. 5 ZDP pripočítateľnou položkou.

Spoločnosť poskytla bezúročnú pôžičku zahraničnej spoločnosti, ktorá bola v pozícii zahraničnej závislej osoby (personálne prepojenej). Z analýzy ocenenia použitého v tejto závislej obchodnej transakcii voči oceneniu používanému medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch (obvyklá trhová výška úrokov – metóda porovnateľnej ceny) vyplynul rozdiel znižujúci jej základ dane vo výške 4 000 €; tento rozdiel je podľa § 17 ods. 5 ZDP pripočítateľnou položkou. Podľa typovej zmluvy o pôžičke v zmysle § 658 Občianskeho zákonníka možno pôžičku dohodnúť aj bez úrokov, teda platí zmluvná voľnosť; táto obchodná zmluvná voľnosť je však pre daňové účely prelomená povinnosťou použiť trhové ocenenie transakcie, ak ide o závislé osoby (§ 17 ods. 5 ZDP).

Celková pripočítateľná suma na tomto riadku je 27 200 €. Dávame do pozornosti všeobecné pravidlo obsiahnuté v smernici OECD o transferovom oceňovaní, že na každom stupni obchodu má vznikať primeraný profit; táto smernica bola v minulosti preložená a publikovaná Ministerstvom financií SR (FS č. 14/1997; FS č. 20/1999; FS č. 3/2002). Metódy stanovenia rozdielu základu dane vplyvom transferového oceňovania ustanovuje § 18 ZDP (celkom 5 metód) a vychádzajú zo smernice OECD.

Riadok 120

Spoločnosť v minulom roku 2014 zaúčtovala pohľadávku za zmluvnú pokutu (účtovný zápis 311.9/644.9) a neprijaté výnosy z tejto pohľadávky vo výške 2 500 € posúdila ako nedaňové výnosy (odpočítateľnú položku na riadku 260) podľa § 17 ods. 19 ZDP. V roku 2015 prijala na bankový účet peňažnú úhradu tejto pohľadávky (221/311.9), a preto suma 2 500 € je teraz na tomto riadku pripočítateľnou položkou.

Ďalej spoločnosť v predchádzajúcom zdaňovacom období 2014 zaúčtovala pohľadávku z titulu úrokov z omeškania (účtovný zápis 311.9/662.9), pričom neprijaté výnosy z tejto pohľadávky vo výške 1 000 € posúdila ako nedaňové výnosy (odpočítateľnú položku na riadku 260) podľa § 17 ods. 19 ZDP. V roku 2015 bola pohľadávka uhradená zápočtom so záväzkom, preto suma 1 000 € je na tomto riadku pripočítateľnou položkou. Celková pripočítateľná položka na tomto riadku je 3 500 €.

Upozorňujeme, že položky podmienené zaplatením je potrebné primerane zdokumentovať (napr. formou osobitnej tabuľky) a prijaté úhrady riadne spárovať (napr. uviesť číslo bankového účtu a číslo výpisu, na ktorý úhrada pohľadávky prišla). Prípadná opačná úprava z toho istého vecného dôvodu sa vykonáva na riadku 260 (odpočítateľná položka). Úhrada sumy nad 5 000 € je možná len cez bankový účet, nie v hotovosti, tak ako to ustanovuje zákon č. 394/2012 Z. z. o obmedzení platieb v hotovosti.

Riadok 130

Tento riadok predstavuje kumuláciu nedaňových nákladov (okrem položiek, ktoré majú vecnú náplň na riadkoch 140, 150 a 180) tak, že sa tu uvedú nedaňové náklady najmä podľa ustanovení § 21 alebo § 21a ZDP. Suma uvedená v tomto riadku je ďalej rozpísaná v pomocnej tabuľke A – Položky, ktoré nie sú daňovými výdavkami; suma uvedená na riadku 130 daňového priznania musí byť teda zhodná so sumou uvedenou na riadku 17 pomocnej tabuľky A. Pomocná tabuľka A v sume 59 700 € má v tomto príklade nasledovný vecný obsah:

Tabuľka A – riadok 1

Tu sa uvádza úhrn obstarávacích cien cenných papierov nezahrnovaných do daňových nákladov podľa podmienok § 19 ods. 2 písm. f) ZDP.

Spoločnosť v roku 2014 kúpila akcie na obchodovanie v obstarávacej cene 25 000 €, pričom v účtovnej závierke 2014 k nim vytvorila na vyjadrenie prechodného znehodnotenia nedaňovú opravnú položku v sume 5 000 € (účtovný zápis 565/291).

Spoločnosť v roku 2015 tieto akcie predala za 20 000 € (účtovný zápis 315/661), teda predpokladané znehodnotenie sa potvrdilo. Akcie sa odúčtujú súvzťažne voči opravnej položke, teda v sume 5 000 € (súvahový účtovný zápis 291/251) a rozdiel 20 000 € voči nákladom (účtovný zápis 561/251). V daňovom priznaní sa nevykonáva žiadna úprava voči účtovnému zobrazeniu, lebo vplyv na výsledok hospodárenia je nulový (rozdiel analytických účtov 561.A a 661.A). Nemožno aplikovať ani § 17 ods. 23 ZDP ohľadom neskoršieho uznania nedaňovej opravnej položky do daňových nákladov, lebo strata z predaja akcií je podľa § 19 ods. 2 písm. f) ZDP nedaňový náklad; strata sa teda v konečnom dôsledku premietla do základu dane formou nedaňovej opravnej položky už v roku 2014.

Tabuľka A – riadok 2

Na tomto riadku sa pripočítava strata z predaja obchodného podielu alebo zmenky podľa § 19 ods. 2 písm. g) ZDP. Akciová spoločnosť v roku 2015 predala obchodný podiel v inej spoločnosti s ručením obmedzeným (obchodný podiel vedený na účte 061), pričom jej v účtovníctve vznikla strata z tohto predaja v sume 3 000 € (rozdiel analytických účtov 561.A a 661.A).

Obchodný podiel bol znehodnotený, a preto bola jeho účtovná cena znížená metódou vlastného imania súvzťažne voči účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov (zápis 414/061). Pred predajom obchodného podielu boli oceňovacie rozdiely zrušené opačným nevýsledkovým účtovným zápisom bez vplyvu na základ dane (061/414) tak, ako to vyplýva z ustanovenia § 14 ods. 12 písm. b) postupov účtovania v podvojnom účtovníctve pre podnikateľov. Samotná strata z predaja tohto konkrétneho obchodného podielu v sume 3 000 € je pripočítateľnou položkou na tomto riadku daňového priznania (ak by sa predávalo viac podielov, posudzujú sa jednotlivo).

Tabuľka A – riadok 3

Spoločnosť pri svojej činnosti prevádzkuje viac osobných aj nákladných automobilov. Spoločnosť za rok 2015 vyčíslila nadspotrebu pohonných látok (PHL) v sume 3 500 € voči normovanej spotrebe uvedenej v osvedčení o evidencii (technickom preukaze) jednotlivých automobilov. Podľa § 19 ods. 2 písm. l) ZDP sa limitovanie nákladov na PHL týka všetkých automobilov, lebo podľa znenia zákona nie je rozhodujúci druh auta (osobné auto alebo nákladné auto) ani spôsob jeho používania (napr. na služobnú cestu).

Spoločnosť nepoužila iné formy uplatnenia PHL do daňových nákladov – do výšky vykázanej z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel alebo vo forme paušálnych výdavkov do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu PHL za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra. Paušálne uplatnenie PHL spoločnosť neplánuje realizovať, lebo vo vlastnom záujme vedie knihy jázd z dôvodu zabezpečenia vnútornej hospodárnosti.

Tabuľka A – riadok 4

Akciová spoločnosť v septembri roku 2015 odpredala (postúpila) svoju vlastnú pohľadávku voči zahraničnej spoločnosti Gama, a. s., pričom išlo o pohľadávku splatnú v novembri 2014. K pohľadávke do času jej predaja nebola tvorená žiadna opravná položka. Z titulu predaja odúčtovala spoločnosť menovitú hodnotu pohľadávky bez príslušenstva v sume 10 000 € do nákladov (účtovný zápis 546/311) a postúpenie pohľadávky v sume 7 000 € spoločnosť zaúčtovala do výnosov (účtovný zápis 315/646).

Dosiahnutá strata z predaja pohľadávky vo výške 3 000 € je podľa ustanovenia § 19 ods. 3 písm. h) ZDP nedaňovým nákladom. Pretože pohľadávka nespĺňa parametre na možnosť tvorby daňovej opravnej položky, ktorá by bola uznaným nákladom podľa § 20 ods. 14 ZDP (časový test pod 360 dní po lehote splatnosti), testuje sa náklad (účet 546) len voči výnosu z postúpenia (účet 646).

Dávame do pozornosti, že strata z predaja pohľadávok sa vo vybraných prípadoch daňovo uznáva. Ďalej spoločnosť v decembri 2015 odpredala svoju vlastnú nepremlčanú pohľadávku voči spoločnosti Delta, s. r. o. Išlo o pohľadávku z poskytnutia služieb vzniknutú v januári 2012 (splatnú vo februári 2012) a nebola k nej tvorená opravná položka.

Pohľadávka teda bola v čase jej predaja viac ako 1 080 dní po lehote splatnosti a bolo na ňu možné tvoriť daňovo uznanú opravnú položku do výšky 100 % menovitej hodnoty bez príslušenstva, tak ako to ustanovuje § 20 ods. 14 písm. c) ZDP. Menovitá hodnota pohľadávky bez príslušenstva bola 12 000 €, ale jej predajná cena bola len v sume 2 000 € (účtovný zápis 315/646). Do daňových nákladov sa uzná vyššia zo sumy výnosov alebo možnej opravnej položky – teda suma 12 000 € vo výške možnej opravnej položky podľa § 19 ods. 3 písm. h) v spojení s § 20 ods. 14 písm. c) ZDP.

Tabuľka A – riadok 5

Na tomto riadku sa pripočítava provízia za vymáhanie pohľadávky presahujúca výšku 50 % vymoženej pohľadávky [§ 19 ods. 3 písm. p) ZDP]. Spoločnosť tu nemá vecnú náplň.

Tabuľka A – riadok 6

Na analytickom účte 513.1 – Náklady na reprezentáciu má spoločnosť zaúčtované reprezentačné náklady (najmä pohostenie, občerstvenie, ubytovanie, upomienkové predmety, darčekové reklamné poukážky) v čiastke 2 300 € spravidla vynaložené pre návštevy svojich obchodných partnerov. Tieto reprezentačné náklady v sume 2 300 € sú podľa § 21 ods. 1 písm. h) ZDP nedaňovým nákladom, teda pripočítateľnou položkou.

Spoločnosť obstarala reklamné predmety v jednotkovej cene pod 17 €, ktoré sú zaúčtované na analytickom účte 501.1 – Reklamné predmety do 17 € v celkovej sume 800 €; tieto reklamné predmety sú daňovými nákladmi podľa § 21 ods. 1 písm. h) ZDP; označenie obchodným menom sa už od roku 2010 nepožaduje.

Ďalej spoločnosť obstarala aj reklamné predmety v jednotkovej cene nad 17 € (spoločnosť je platiteľ dane, preto sa jednotková limitná suma 17 € posudzuje bez DPH). Reklamné predmety sú zaúčtované na analytickom účte 501.9 – Reklamné predmety nad 17 € v celkovej sume 2 000 €.

Tieto reklamné predmety prekračujú limitnú jednotkovú cenu a sú nedaňovými nákladmi podľa § 21 ods. 1 písm. h) ZDP.

Celková pripočítateľná položka na riadku A6 je v sume 4 300 €.

Podľa § 2 zákona č. 147/2001 Z. z. o reklame v znení neskorších prepisov je reklamou prezentácia produktov v každej podobe s cieľom uplatniť ich na trhu.

Ďalej spoločnosť na podporu predaja svojich výrobkov umiestnila u svojho klienta predajný chladiaci pult, pričom sa klient písomne zaviazal predávať chladené výrobky spoločnosti.

Odpisy tohto majetku si spoločnosť ponechá ako daňové odpisy – umožňuje to ustanovenie § 19 ods. 2 písm. n) ZDP.

Tabuľka A – riadok 7

Akciová spoločnosť pri inventarizácii zásob materiálu zistila manko v sume 1 800 €, ktoré odúčtovala do nákladov (účtovný zápis 549/112). Spoločnosť nemá na tento druh zásob stanovenú normu prirodzených úbytkov. Toto manko nekryje ani zmluva s poisťovňou, teda poistná náhrada nebude. Vedúci skladu materiálu má podpísanú hmotnú zodpovednosť a spoločnosť mu zosobnila časť manka v sume 1 000 €, ktorú zaúčtovala do výnosov (účtovný zápis 378/648). Zostávajúca časť manka presahujúca prijatú náhradu (predpis výnosov) v sume 800 € je pripočítateľnou položkou podľa § 21 ods. 2 písm. e) ZDP.

Osobný automobil spoločnosti havaroval tak, že bol už neopraviteľný (tzv. totálna škoda). Účtovnú zostatkovú cenu vyradeného auta v sume 7 000 € spoločnosť zaúčtovala do nákladov (účtovné zápisy 549/083, 083/023); účtovná a daňová zostatková cena sa rovnajú. Túto poistnú udalosť kryje poistná zmluva, preto spoločnosť do výnosov zaúčtovala sumu očakávanej náhrady od poisťovne vo výške 6 000 € (účtovný zápis 378.A/648). Zostávajúca časť škody presahujúca prijatú náhradu (predpis výnosov) v sume 1 000 € je pripočítateľnou položkou podľa § 21 ods. 2 písm. e) ZDP.

Ďalej v roku 2015 spoločnosť zaznamenala krádež peňazí v pokladnici (krádež trezora aj s peňažnou hotovosťou). Krádež bola riadne nahlásená polícii. Ešte počas roku 2015 spoločnosť dostala od polície vyjadrenie, že ide o neznámeho páchateľa; ide o škodu nezavinenú daňovníkom, ktorá je daňovo uznaným nákladom v súlade s účtovníctvom (549/211). Nezavinené škody sa daňovo uznávajú v prípadoch podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP – dôsledok živelnej pohromy, resp. škoda spôsobená neznámym páchateľom v zdaňovacom období, v ktorom bola táto skutočnosť potvrdená políciou.

Celková pripočítateľná položka na riadku A7 je v sume 1 800 €.

Tabuľka A – riadok 8

Spoločnosť poskytla peňažný dar v sume 2 300 € (účtovný zápis 543/221) na charitatívne účely. Ďalej spoločnosť poskytla tiež nepeňažný dar miestnej škole – počítač v účtovnej zostatkovej cene 1 000 € (účtovné zápisy 543/082, 082/022). V súčasnom právnom stave poskytnuté dary nie sú položky znižujúce základ dane, a preto celá suma darov 3 300 € (celý účet 543) je pripočítateľnou položkou.

Tabuľka A – riadok 9

Opravné položky v účtovníctve vyjadrujú prechodné znehodnotenie majetku; realizuje sa nimi zásada opatrnosti a zásada verného zobrazenia majetku. Ako daňové náklady sú však uznané len opravné položky, ktoré sú ustanovené v § 19 ods. 3 písm. f) ZDP s odkazom na ustanovenia § 20 ZDP.

Spoločnosť vytvorila v roku 2015 opravnú položku v sume 6 000 € (účtovný zápis 553/094) k svojmu nedokončenému dlhodobému hmotnému majetku (nedokončené investičné výdavky na účte 042 sa pri inventarizácii vyhodnotili ako prechodne znehodnotené). Ide o nedaňový náklad, lebo takáto opravná položka v § 20 ZDP nie je daňovo uznaná.

Spoločnosť pri inventarizácii podľa § 23 ods. 1 postupov účtovania posúdila čistú realizačnú hodnotu zásob, pričom pri tovare zistila, že táto je nižšia ako účtovná hodnota tovaru na sklade o sumu 5 000 €. Preto spoločnosť zaúčtovala na ťarchu nákladov tvorbu opravnej položky k zásobám tovaru v sume 5 000 € (účtovný zápis 505/196) – ide o nedaňový náklad, lebo takáto opravná položka taktiež v § 20 ZDP nie je daňovo uznaná. Ďalej spoločnosť v roku 2015 včas prihlásila svoju pohľadávku voči dlžníkovi v konkurze a zúčtovala na ťarchu nákladov k tejto pohľadávke opravnú položku. Táto opravná položka vo výške menovitej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva v sume 2 000 € (účtovný zápis 547.1/391.1) je podľa ustanovenia § 20 ods. 10 ZDP daňovým nákladom.

Spoločnosť tiež aplikovala časové testy podľa ustanovenia § 20 ods. 14 ZDP, ktoré je možné použiť na opravné položky k pohľadávkam vzniknutým po 1. januári 2004 (§ 52 ods. 18 ZDP). Spoločnosť zaúčtovala na ťarchu nákladov (účtovný zápis 547.1/391.1) opravné položky k takýmto nepremlčaným pohľadávkam [§ 20 ods. 2 písm. b) ZDP] – celkom opravné položky v sume 12 000 €, ktoré sú daňovým nákladom. Daňová opravná položka sa tvorí v závislosti od času po lehote splatnosti (360 dní, 720 dní, 1 080 dní) z menovitej hodnoty pohľadávky bez jej príslušenstva.

 Celková pripočítateľná položka na riadku A9 je v sume 11 000 €.

Spoločnosť v roku 2014 zaúčtovala nedaňovú opravnú položku k materiálu (účtovný zápis 505/191). V roku 2015 spoločnosť tento materiál odpísala do nákladov z dôvodu jeho krádeže známym páchateľom (účtovný zápis 191/112). Použitie opravnej položky v tomto prípade nepredstavuje odpočítateľnú položku podľa § 17 ods. 23 ZDP, lebo ide o nedaňový náklad podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP. Príklady odpočítateľných položiek z titulu použitia nedaňových opravných položiek alebo zrušenia nedaňových opravných položiek uvádzame na riadku 290.

Tabuľka A – riadok 10

Rezervy sú záväzky v neurčitej výške, ktoré majú v účtovníctve zabezpečiť verné zobrazenie predmetu účtovníctva (nezávislosť účtovného obdobia). Daňovo uznané rezervy ustanovuje § 20 ods. 8 a ods. 9 ZDP [§ 19 ods. 3 písm. f) ZDP; § 21 ods. 2 písm. j) ZDP]; okrem špeciálnych rezerv (rezervy v poisťovníctve, na vyprodukované emisie, pestovanie lesa, sanácia banských diel, skládka odpadov, nakladanie s odovzdaným elektroodpadom, rezerva v ťažobnom priemysle) sú to v praxi najčastejšie rezervy na:

a) nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca,

b) mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca.

Spoločnosť v roku 2015 zaúčtovala rezervu na nevyčerpané dovolenky a súvisiace poistné fondy, celkom v sume 29 000 € – ide o daňovo uznanú rezervu.

Spoločnosť ďalej zaúčtovala rezervu na reklamácie v sume 200 €, rezervu na právne spory vo výške 300 € a rezervu na audit v hodnote 2 500 € – ide všetko o nedaňové rezervy, lebo nie sú uznané v ustanoveniach § 20 ods. 9 ZDP; celková pripočítateľná položka na tomto riadku je v sume 3 000 €.

Spoločnosť v roku 2014 podala dodatočné daňové priznanie k DPH, a preto už v roku 2014 zaúčtovala nedaňovú rezervu na pokutu od daňového úradu (účtovný zápis 545/323). V roku 2015 spoločnosť prijala rozhodnutie o pokute a rezervu použila (účtovný zápis 323/345).

Použitie rezervy v tomto prípade nepredstavuje odpočítateľnú položku podľa § 17 ods. 23 ZDP, lebo pokuta je nedaňový náklad podľa § 19 ZDP. Príklady odpočítateľných položiek z titulu použitia nedaňových rezerv alebo zrušenia nedaňových rezerv uvádzame na riadku 290.

Tabuľka A – riadok 11

Na tomto riadku sa pripočítavajú daňovo neuznané náklady podľa § 17 ods. 24 ZDP z dôvodu nesplnenia zákonných podmienok finančného prenájmu alebo operatívneho prenájmu. Spoločnosť tu nemá vecnú náplň.

Tabuľka A – riadok 12

Na tomto riadku sa pripočítavajú daňovo neuznané náklady vyradeného tovaru podľa § 21 ods. 2 písm. n) ZDP.

Spoločnosť tu nemá vecnú náplň, lebo pri predaji zásob sa jej darí dosahovať výnosy z predaja zásob tovaru. Inak povedané, strata z predaja zásob tovaru sa akceptuje, len musí byť dosiahnutý výnos z predaja [§ 21 ods. 2 písm. n) bod 3 ZDP].

Tabuľka A – riadok 13

Na tomto riadku sú pripočítateľnou položkou nadlimitné úroky z prijatých úverov a pôžičiek od závislých osôb podľa § 21a ZDP o pravidlách nízkej kapitalizácie. Spoločnosť je financovaná aj z pôžičiek od spoločníkov, ale nákladové úroky takto vyplatené nepresahujú 25 % hodnoty zákonom stanoveného ukazovateľa.

Tabuľka A – riadok 14

Spoločnosť nemá na tomto riadku vecnú náplň, lebo nemá náklady na príjmy oslobodené od dane alebo príjmy nezahrnované do základu dane. Tento riadok využijú osoby nezaložené na podnikanie, ktoré majú oslobodené príjmy podľa § 13 ZDP z hlavnej nepodnikateľskej činnosti uvedené na riadku 230, prípadne riadku 220, a tu na riadku 14 uvedú náklady na tieto oslobodené príjmy. Upozorňujeme, že osoby nezaložené na podnikanie vyplňujú aj pomocnú tabuľku C1, ak vedú podvojné účtovníctvo, resp. pomocnú tabuľku C2, ak vedú jednoduché účtovníctvo.

Tabuľka A – riadok 15

Na tomto riadku sa uvádza pomerná časť nedaňových nákladov podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP v súvislosti s duálnym používaním majetku na podnikanie a súčasne aj na súkromné účely, pritom daňové náklady sú v paušálnej výške 80 % alebo v preukázanej výške. Spoločnosť má aj taký majetok, ktorý používa duálne, preto si pripočítava sumu 2 800 €, čo je 20 % odpisov na takýto majetok (kosačka, motocykel).

Tabuľka A – riadok 16

Riadok 16 predstavuje miesto pre všetky ostatné nedaňové položky, ktoré nie sú uvedené na riadkoch 1 až 15 tejto pomocnej tabuľky A. Riadok 16 v tomto príklade predstavuje pripočítateľnú položku v sume 24 000 €, pozostávajúcu z týchto prípadov:

• Spoločnosť v roku 2015 odpísala do nákladov (účtovný zápis 546/311) premlčané pohľadávky po lehote splatnosti v sume 12 800 €, ktorých právne vymáhanie by bolo nemožné alebo nehospodárne. Ide o trvalé upustenie od vymáhania podľa vlastného vyhodnotenia spoločnosti. Odpis pohľadávky v tomto prípade predstavuje nedaňový náklad, lebo nejde o žiadny taxatívne uvedený titul v zákone, kedy sa odpis pohľadávky daňovo uznáva [§ 19 ods. 2 písm. h) ZDP, § 19 ods. 2 písm. r) ZDP].
• Spoločnosť poskytla vybraným pracovníkom výdavky na pracovné cesty nad limit ustanovený osobitným zákonom č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách v znení neskorších predpisov. Suma výdavkov na pracovné cesty vo výške 2 040 €, ktorá bola takto poskytnutá nad limit podľa uvedeného zákona, je pripočítateľnou položkou [porovnaj § 19 ods. 2 písm. d) ZDP, resp. § 21 ods. 1 písm. e) ZDP].
• Spoločnosť mala daňovú kontrolu DPH za rok 2014. Daňový úrad jej vyrubil dodatočnú DPH (účtovný zápis 538.1/345), pričom dodatočne vyrubená DPH je podľa § 21 ods. 2 písm. i) ZDP daňovým nákladom. Ďalej jej daňový úrad vyrubil pokutu podľa § 155 daňového poriadku (účtovný zápis 545/345). Pokuta v sume 1 300 € je podľa ustanovenia § 21 ods. 2 písm. a) ZDP pripočítateľnou položkou.

• Spoločnosť mala v roku 2015 také nákupy v členských štátoch Európskej únie, z ktorých mala nárok na vrátenie zahraničnej DPH. Spoločnosť však dobrovoľne rezignovala na vrátenie tejto dane, lebo išlo o sumu tesne nad limitom, a teda ani neúčtovala nárok na vrátenie do výnosov roku 2015 (neúčtovala zápis 378/648 podľa FS č. 4/2006). Sumu zahraničnej DPH spoločnosť vykáže ako pripočítateľnú položku v sume 60 € [§ 19 ods. 3 písm. k) bod 3 ZDP].
• Spoločnosť predala stavebný pozemok nedotknutý ťažbou za sumu 16 600 € (účtovný zápis 315/641). Obstarávacia cena pozemku, ktorou bol pozemok ocenený v účtovníctve spoločnosti, bola vo výške 18 800 € a bola pri predaji zaúčtovaná do nákladov (účtovný zápis 541/031). Strata z predaja pozemku v čiastke 2 200 € je nedaňovým nákladom, tak ako to ustanovuje § 19 ods. 3 písm. e) ZDP.

• Spoločnosti bola spôsobená škoda tým, že neznámy páchateľ jej odcudzil tovar v obstarávacej cene 2 000 €. Páchateľ násilne prenikol cez riadne uzamknuté dvere skladu tovaru – ide o škodu nezavinenú daňovníkom. Škoda nie je krytá poistnou zmluvou. Na konci roku 2015 nemá spoločnosť príslušné potvrdenie polície, preto podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP ide o nedaňový náklad. Spoločnosť si túto škodu mimoúčtovne uplatní do daňových nákladov v zdaňovacom období, v ktorom bude táto skutočnosť potvrdená políciou.
• Pri inventarizácii zásob materiálu spoločnosť zistila viaceré drobné inventarizačné rozdiely (manko), ktoré zaúčtovala do nákladov (účtovný zápis 501.9/112) v celkovej sume 100 €. Ide o nedaňový náklad, pri ktorom chýba preukázateľnosť príčinnej súvislosti so zdaniteľnými výnosmi [§ 2 písm. i) ZDP, § 21 ods. 1 ZDP].

• Pri inventarizácii nedokončených investícií spoločnosť zistila, že stavebný projekt v sume 3 600 € na rozšírenie skladov sa nedá použiť, lebo od výstavby skladov bolo upustené – potenciálny nájomca zrušil zmluvu o budúcej zmluve z dôvodu zmien na trhu. Ide o tzv. zmarenú investíciu, ktorá sa jednorazovo odúčtuje do nákladov (účtovný zápis 548/042). Suma 3 600 € sa uplatní do daňových nákladov postupne počas 36 mesiacov počnúc mesiacom december 2015, keď o tom spoločnosť účtovala [§ 17 ods. 3 písm. g) ZDP]; teda daňovým nákladom je 100 € (pomerná časť za mesiac december).
  Zostávajúca suma 3 500 € (za 35 mesiacov) je v roku 2015 nedaňovým nákladom, ktorý si spoločnosť v budúcnosti uplatní mimoúčtovne len cez daňové priznanie.
• Spoločnosť prijala oneskorenú faktúru v nevýznamnej sume 50 € za služby poskytnuté v roku 2014, ktorú zatiaľ nemala zaúčtovanú. Túto oneskorenú faktúru v roku 2015 zaúčtovala na príslušný druhový účet nákladov (účtovný zápis 518/321). Predmetný náklad si spoločnosť daňovo uplatní do základu dane bežného roku 2015 v súlade s účtovníctvom tak, ako to vyplýva z § 17 ods. 29 ZDP a ustálenej aplikačnej praxe.

Tabuľka A – riadok 17

Ide o sumárny riadok pomocnej tabuľky A (teda suma riadkov 1 až 16), ktorý sa prenesie do riadka 130 daňového priznania. V tomto príklade je to suma 59 700 €.

Riadok 140

Niektoré položky sú podmienené zaplatením (§ 17 ods. 19 ZDP), pričom podmienka zaplatenia sa testuje do konca zdaňovacieho obdobia (31. 12. 2015). Spoločnosť v roku 2015 zaúčtovala náklady za poradenské služby (účtovný zápis 518.9/321.9), ktoré nezaplatila do konca roku 2015, preto podľa § 17 ods. 19 písm. f) ZDP ide o nedaňový náklad. Tento záväzok v sume 2 200 € sa stane mimovýsledkovo daňovým nákladom v zdaňovacom období, keď ho spoločnosť zaplatí (opačná úprava na riadku 270).

Akciová spoločnosť ďalej v roku 2015 zaúčtovala nákladovú faktúru za sprostredkovanie (účtovný zápis 518.9/321.9) v sume 2 800 €. Predmetnú faktúru spoločnosť v roku 2015 nezaplatila, preto je to podľa § 17 ods. 19 písm. d) ZDP nedaňový náklad. Druhý test do výšky 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu vyhovuje. Táto položka sa teda stane mimovýsledkovo daňovým nákladom v zdaňovacom období, keď ju spoločnosť zaplatí.

Pre úplnosť uvádzame, že podmienka zaplatenia sa týka aj tzv. trojročných daňových záväzkov podľa § 17 ods. 27 ZDP a tiež tzv. podlimitnej DPH (menej ako 50 €) z iného členského štátu Európskej únie podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 4 ZDP; úprava sa vykoná podľa charakteru vplyvu na základ dane na riadku 180 alebo 290.

Celková pripočítateľná položka na riadku 140 je v sume 5 000 €.

Riadok 150

Spoločnosť prevádzkuje aj dlhodobý odpisovaný majetok. Z dôvodu vernosti zobrazenia predmetu účtovníctva spoločnosť vykonáva rozdielne účtovné odpisy a daňové odpisy hmotného majetku. Účtovné odpisy hmotného majetku zahrnuté vo výsledku hospodárenia na riadku 100 daňového priznania a zaúčtované v účtovníctve spoločnosti sú v čiastke 110 000 € a daňové odpisy tohto majetku podľa ZDP sú vyčíslené v sume 100 000 €, takže rozdiel predstavuje pripočítateľnú položku 10 000 €.

Spoločnosť má v dlhodobom nehmotnom majetku vložené know-how (účet 014), ktoré prijala ako nepeňažný vklad do základného imania. Ide o majetok vylúčený z daňového odpisovania, preto jeho odpisy nie sú zahrnuté v množine daňových odpisov pre účely kvantifikácie rozdielu účtovných odpisov a daňových odpisov na tomto riadku daňového priznania [§ 23 ods. 2 písm. b) ZDP].

Upozorňujeme na to, že pre účely vyčíslenia rozdielu na tomto riadku sa z logiky veci musí narábať s porovnateľnými množinami majetku. V praxi sa stretávame s tým, že za účtovné odpisy sa automaticky považuje zostatok syntetického účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného a dlhodobého hmotného majetku. V sume účtovných odpisov pre účely tohto výpočtu nemôžu byť odpisy drobného dlhodobého nehmotného majetku (v jednotkovej cene do 2 400 €), drobného dlhodobého hmotného majetku (v jednotkovej cene do 1 700 €) a dlhodobého nehmotného majetku (účtová skupina 01), lebo tieto sú bez úprav zároveň účtovným nákladom aj daňovým nákladom [§ 17 ods. 1 písm. b) ZDP, § 22 ods. 8 ZDP].

Upozorňujeme tiež na nadväznosť riadka 150 na tabuľku B – Odpisy hmotného majetku, kde na riadku 6 tejto tabuľky daňovník uvádza daňové odpisy hmotného majetku zahrnuté do základu dane a na riadku 1 uvádza účtovné odpisy dlhodobého hmotného majetku. Dočasné rozdiely medzi daňovými odpismi a účtovnými odpismi sú jedna z typických pripočítateľných, resp. odpočítateľných položiek k základu dane. Ak by bol tento rozdiel opačný, t. j. ak by boli daňové odpisy vyššie ako účtovné odpisy, potom by sa táto suma odpočítala od základu dane na riadku 250.

Riadok 160

Na tomto riadku sa uvádzajú pripočítateľné položky zvyšujúce základ dane z dôvodu kurzových rozdielov podľa ustanovení § 17 ods. 17 ZDP. Spoločnosť má kurzové rozdiely, lebo obchoduje aj v cudzej mene.

Podľa § 24 ods. 4 postupov účtovania sa aj kurzové rozdiely účtované ku dňu účtovnej závierky (tzv. nerealizované kurzové rozdiely) účtujú výsledkovo (účty 563, 663). Podľa súčasného znenia § 17 ods. 17 ZDP s použitím prechodného ustanovenia § 52 ods. 39 ZDP sú nerealizované kurzové rozdiely súčasťou základu dane, okrem dobrovoľnej výnimky.

Subjekt, ktorý dobrovoľne chce zdaňovať alebo ukončiť zdaňovanie nerealizovaných kurzových rozdielov až pri ich realizácii (inkase alebo odpise pohľadávok, resp. platbe alebo odpise záväzkov), tento svoj odlišný postup vyznačí na prvej strane tlačiva daňového priznania.

Spoločnosť nemá významné nerealizované výnosové kurzové rozdiely v roku 2015 v oblasti pohľadávok alebo záväzkov, ktoré by boli pre ňu daňovo ťaživé, preto nevyužila možnosť odlišného postupu a všetky nerealizované kurzové rozdiely za rok 2015 považuje za súčasť základu dane v súlade s účtovníctvom [§ 17 ods. 1 písm. b) ZDP].

Na tomto mieste tiež upozorňujeme, že osobitný spôsob zdanenia nerealizovaných kurzových rozdielov je možný len k pohľadávkam a záväzkom. Nerealizované kurzové rozdiely k ostatným položkám uvedeným v § 4 ods. 7 zákona o účtovníctve (podiely, cenné papiere, deriváty, ceniny, peniaze) a tiež nerealizované kurzové rozdiely k položkám uvedeným v § 24 ods. 4 postupov účtovania (účet 383 a účet 385) majú daňový vplyv v súlade s účtovníctvom.

Podľa § 24 ods. 9 zákona o účtovníctve sa nerealizovaný kurzový rozdiel nepoužije pri prijatých preddavkoch a pri poskytnutých preddavkoch.

Riadok 170

Na tomto riadku sa vykoná zvýšenie základu dane v prípade zrušenia daňovníka s likvidáciou alebo pri vyhlásení konkurzu (§ 17 ods. 8 ZDP). Ďalej sa tu vykoná zvýšenie základu dane pri predaji podniku (§ 17a ZDP), pri nepeňažnom vklade (§ 17b a § 17d ZDP) alebo zrušení bez likvidácie (§ 17c a § 17e ZDP). Opačná úprava by sa vykonala na riadku 280. Ide o osobitné prípady mimo režimu bežného hospodárenia; spoločnosť tu nemá vecnú náplň.

Riadok 180

Na tomto riadku sa uvedú ďalšie položky, ktoré zvyšujú základ dane a nie sú uvedené na riadku 110 až 170. Spoločnosť v tomto príklade pripočítava na riadku 180 sumu 15 700 € z nasledovných vecných dôvodov.

Podľa § 17 ods. 27 ZDP sa zvýši základ dane o výšku nezaplateného záväzku prislúchajúceho k nákladu, ktorý je daňovým nákladom podľa § 19 ZDP; toto zvýšenie základu dane je postupné, a to podľa uplynutej doby po lehote splatnosti príslušného záväzku – 360 dní (20 %), 720 dní (50 %) a 1 080 dní (100 %). Akciová spoločnosť eviduje vo svojom saldokonte záväzok voči materskej spoločnosti, ktorý bol splatný 31. 12. 2014 v sume 20 000 €. Ide o služby, ktoré boli daňovým nákladom (účtovný zápis 518/321). Pretože ide o nezaplatený záväzok v časovom pásme nad 360 dní, spoločnosť zvýši základ dane o 20 %, teda o sumu 4 000 €.

Ďalšie potenciálne prípady vecnej náplne pre riadok 180 daňového priznania sú napríklad:

• zvýšenie základu dane o kladný rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou a daňovou zostatkovou cenou predávaného hmotného majetku, lebo daňovo uznanou sumou je len daňová zostatková cena, okrem vybraného majetku (napr. autá, člny, administratívne budovy), kde sa vykonáva test voči výnosom z predaja [§ 19 ods. 3 písm. b) bod 1 ZDP];

• zvýšenie základu dane o kladný rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou a daňovou zostatkovou cenou likvidovaného hmotného majetku (ak nie je vyrovnaný na riadku 150 alebo 250), lebo daňovo uznanou sumou je len daňová zostatková cena [§ 19 ods. 3 písm. b) bod 2 ZDP];

• zvýšenie základu dane z dôvodu rozdielnych účtovných a daňových odpisov majetku obstaraného z dotácie, ak úprava dotácie na strane výnosov má zvýšiť základ dane [§ 17 ods. 3 písm. f) ZDP];
• zvýšenie základu dane o oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín účtované ako náklady pri predaji podielov, teda účtovný zápis 568/415 (§ 52 ods. 13 ZDP, § 52h ods. 5, FS č. 11/2002);
• zvýšenie základu dane spoločníka v. o. s. alebo komplementára k. s. o kladný rozdiel medzi jeho podielom na výsledku hospodárenia a podielom na základe dane (alebo daňovej strate) v. o. s. alebo komanditnej spoločnosti (§ 14 ods. 6 a 7 ZDP);
• zvýšenie základu dane o nezaplatenú tzv. podlimitnú DPH (menej ako 50 €) z iného členského štátu Európskej únie podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 4 ZDP (po zaplatení sa zníži základ dane na riadku 290);
• zvýšenie základu dane o stratu vo výške 45 % z prevádzky vlastného stravovacieho zariadenia [§ 17 ods. 3 písm. e) ZDP];
• zvýšenie základu dane o stratu z prevádzkovania zariadení (napr. chata, sauna) na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb [§ 21 ods. 1 písm. f) ZDP];
• náklad zaúčtovaný neoprávnene v rozpore so záväznou metodikou podvojného účtovníctva, napríklad nákladový nerealizovaný kurzový rozdiel k preddavkom (účtovný zápis 563/314) – kurzové rozdiely sa neúčtujú k preddavkom (§ 24 ods. 2 a 9 zákona o účtovníctve);
• pri kúpe prenajatej veci po skončení operatívneho nájmu za kúpnu cenu nižšiu ako daňová zostatková cena – zvýšenie základu dane o kladný rozdiel už uplatneného nájomného v daňových nákladoch a potenciálnych rovnomerných daňových odpisov; o tento rozdiel sa súčasne zvýši vstupná cena [§ 17 ods. 24 písm. b) ZDP] (Poznámka: Hmotný majetok vo finančnom prenájme sa už odpisuje štandardne – porovnaj § 26 ods. 8 a § 52zd ods. 1 ZDP);
• náklad zaúčtovaný neoprávnene – oprava nehnuteľnosti kúpenej s cieľom predaja (účtovný zápis 511/321, keď správne má byť 133/321) tak, ako to upravuje § 30d ods. 7 postupov účtovania;
• majetok zaúčtovaný neoprávnene – ostatný peňažný kapitálový vklad u vkladateľa (účtovný zápis 061/221, keď správne má byť 569.9/221), v situácii, ak vkladateľ nezískal žiadne hlasovacie práva, ide o nedaňový náklad, bez príčinnej súvislosti so zdaniteľnými výnosmi. Podobne sa javí aj dobrovoľné splatenie straty (§ 121 Obchodného zákonníka).

Riadok 200

Ide o súčtový riadok všetkých položiek zvyšujúcich výsledok hospodárenia na riadkoch 110 až 180 daňového priznania. V tomto príklade je to suma 121 100 €.

Riadok 210

Na tomto riadku sa uvádzajú príjmy, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 12 ods. 7 ZDP, ale v súlade s platnou metodikou podvojného účtovníctva sú súčasťou riadka 100 daňového priznania. Podľa § 52 ods. 24 ZDP sa to týka napríklad podielu na zisku (dividendy) vyplácaného zo zisku vykázaného za zdaňovacie obdobie roku 2004 a mladšie roky. Preukázanie, z ktorého výsledku hospodárenia sa vypláca podiel na zisku, treba zabezpečiť analytickou evidenciou k účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov.

Akciová spoločnosť v roku 2015 prijala podiely na zisku v sume 40 000 € za roky 2004 až 2009 (účtovný zápis 221/665.9) od svojej tuzemskej dcérskej spoločnosti, v ktorej má účasť na základnom imaní.

Podľa § 12 ods. 7 písm. c) s použitím § 52 ods. 24 ZDP ide o odpočítateľnú položku, lebo ide o podiely na zisku za zdaňovacie obdobie po účinnosti zákona, ktoré nie sú predmetom dane.

Poznamenávame, že obdobne sa postupuje aj pri podieloch na zisku prijatých zo zahraničia – porovnaj bod 1 usmernenia MF SR č. MF/009465/2005-721 vo FS č. 5/2005; súčasne je potrebné testovať aj ustanovenie § 52 ods. 24 ZDP.

Spoločnosť tiež prijala od inej spoločnosti (nie od spoločníka) formou darovacej zmluvy pozemok v reprodukčnej obstarávacej cene 15 000 € (účtovný predpis 031/648 podľa § 33 ods. 4 postupov účtovania). Príjem získaný darovaním nie je predmetom dane [§ 12 ods. 7 písm. b) ZDP]. Celková odpočítateľná položka na riadku 210 je v sume 55 000 €.

Riadok 220

Tento riadok sa týka daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie podľa § 12 ods. 3 ZDP. Uvedú tu príjmy, ktoré u tejto skupiny daňovníkov nie sú predmetom dane, boli zahrnuté do riadka 100 daňového priznania a nie sú uvedené v riadku 210. Spoločnosť nie je daňovníkom nezaloženým na podnikanie, preto nemá na tomto riadku vecnú náplň.

Riadok 230

Na tomto riadku sa uvedú príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ZDP, ak sú súčasťou výsledku hospodárenia pred zdanením na riadku 100. Uvedú sa sem napríklad príjmy osôb nezaložených na podnikanie, ktoré sú oslobodené podľa § 13 ZDP. Náklady vynaložené na príjmy oslobodené od dane sa následne uvedú ako pripočítateľná položka na riadku 14 pomocnej tabuľky A daňového priznania.

Upozorňujeme, že osoby nezaložené na podnikanie vyplňujú aj pomocnú tabuľku C1, ak vedú podvojné účtovníctvo, resp. pomocnú tabuľku C2, ak vedú jednoduché účtovníctvo.

Riadok 240

Na tomto riadku sa uvádzajú odpočítateľné položky znižujúce základ dane z dôvodu kurzových rozdielov, ktoré vyplývajú z uplatnenia § 17 ods. 17 ZDP. Spoločnosť má vecnú náplň pre kurzové rozdiely, lebo obchoduje aj v cudzej mene (pozri komentár k riadku 160), ale nevzniká žiadna úprava základu dane.

Ďalej sa tu uvádzajú príjmy nezahrnované do základu dane podľa § 17 ods. 3 písm. a) ZDP, teda príjmy, ktoré boli zdanené zrážkou pri zdroji podľa § 43 ZDP, ak je ich vybratím daňová povinnosť splnená. Spoločnosť má zdanené výnosové bankové úroky zrážkou pri zdroji podľa § 43 ZDP sadzbou 19 %, pričom úroky sú v brutto sume 10 000 € zahrnuté do výsledku hospodárenia na riadku 100 a tým aj do základu dane (účtovný zápis 221/662). Daň zrazená bankou v sume 1 900 € je definitívnou daňou, ktorú spoločnosť nemôže považovať za preddavok podľa § 43 ods. 6 a 7 ZDP, preto sa zrážková daň zaúčtuje ako definitívny náklad (účtovný zápis 591/221) a neodpočíta sa ako preddavok na riadku 1030.

Brutto úroky v sume 10 000 €, ktoré boli zdanené zrážkovou daňou pri zdroji, sa odpočítajú od základu dane na tomto riadku 240.

Riadok 250

Tu sa vykáže rozdiel, o ktorý daňové odpisy hmotného majetku dočasne prevyšujú odpisy tohto majetku uplatnené v účtovníctve (odpočítateľná položka). V prípade opačného rozdielu, ako je to aj v tomto príklade, sa rozdiel uvedie na riadku 150 daňového priznania ako pripočítateľná položka.

Riadok 260

V súčasnom právnom stave sú zdaňovanými výnosmi, až keď je prijatá ich úhrada, marketingové a iné štúdie a prieskum trhu [§ 17 ods. 19 písm. c) ZDP]. Pritom podmienka prijatia platby sa testuje do konca zdaňovacieho obdobia (31. 12. 2015).

Spoločnosť zaúčtovala vydanú faktúru za prieskum trhu (účtovný zápis 311.9/602.9) vo výške 1 000 €, ktorej úhradu neprijala do konca roku 2015, preto ide o nedaňový výnos (odpočítateľnú položku). Uvedená suma 1 000 € sa stane mimovýsledkovo daňovým výnosom v zdaňovacom období, keď ju spoločnosť prijme uhradenú, a potom sa opačná úprava vykoná na riadku 120.

Riadok 270

Na tomto riadku sa uvedú sumy podľa § 17 ods. 19 ZDP platného do konca roku 2014, § 52 ods. 12 a § 17 ods. 19 ZDP, ktoré boli zaplatené v zdaňovacom období, ak nie sú súčasťou riadka 100 daňového priznania. Ide teda o mimovýsledkové uplatnenie nákladov (odpočítateľnú položku).

V roku 2014 si spoločnosť na riadku 140 daňového priznania pripočítala k základu dane zmluvnú pokutu vo výške 4 000 € (účtovný zápis 544.9/321.9) z dôvodu, že nebola zaplatená (§ 17 ods. 19 ZDP). Uvedený záväzok bol v roku 2015 zaplatený, preto sa suma 4 000 € stáva odpočítateľnou položkou.

Riadok 280

Na tomto riadku sa vykoná zníženie základu dane v prípade zrušenia daňovníka s likvidáciou alebo pri vyhlásení konkurzu (§ 17 ods. 8 ZDP). Ďalej sa tu vykoná zníženie základu dane pri predaji podniku (§ 17a ZDP), pri nepeňažnom vklade (§ 17b a § 17d ZDP) alebo zrušení bez likvidácie (§ 17c a § 17e ZDP). Opačná úprava by sa vykonala na riadku 170. Ide o osobitné prípady mimo režimu bežného hospodárenia; spoločnosť tu nemá vecnú náplň.

Riadok 290

Tento riadok obsahuje ostatné sumy znižujúce výsledok hospodárenia uvedený na riadku 100, ak nie sú už uvedené na riadkoch 210 až 280. V tomto príklade je to suma 37 600 € pozostávajúca z týchto prípadov:

• Spoločnosť zrušila nedaňovú rezervu v sume 900 € (účtovný zápis 323.9/518.9) na právne služby pre zánik jej opodstatnenosti, lebo nastalo mimosúdne vyrovnanie sporu dohodou strán. Nedaňová rezerva bola tvorená v roku 2014 (účtovný zápis 518.9/323.9). Zrušenie rezervy, ktorej tvorba nie je uznaná za daňový náklad, sa nezahrnie do základu dane (§ 17 ods. 23 ZDP), teda suma 900 € je odpočítateľnou položkou.
• Spoločnosť použila nedaňovú rezervu. Podľa § 17 ods. 23 ZDP sa nedaňová rezerva zahrnie do základu dane v tom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy, a to do výšky, ktorá je vo všeobecnosti daňovým nákladom podľa § 19 ZDP. Spoločnosť v minulom roku 2014 zaúčtovala nedaňovú rezervu na reklamácie (účtovný zápis 548.9/323.9). V roku 2015 spoločnosť prijala faktúru v sume 500 € (bez DPH) za odstránenie poruchy na reklamovaných výrobkoch a túto sumu zaúčtovala ako použitie rezervy (323/321). Suma faktúry je daňovým nákladom (hoci ide o nevýsledkový účtovný zápis), lebo došlo k použitiu rezervy a náklady na reklamácie riadne uznané v zákonnej lehote sú daňovým nákladom podľa § 19 ZDP.
• Spoločnosť zrušila nedaňovú opravnú položku v sume 6 500 € (účtovný zápis 391.9/547.9) k pohľadávke voči spoločnosti ABC, s. r. o., lebo táto spoločnosť jej zaplatila (účtovný zápis 221/311), čiže pominuli dôvody pre existenciu opravnej položky. Nedaňová opravná položka bola tvorená v roku 2013 (účtovný zápis 547.9/391.9). Zrušenie opravnej položky v roku 2015, ktorej tvorba nie je uznaná za daňový náklad, sa nezahrnie do základu dane (§ 17 ods. 23 ZDP), teda suma 6 500 € je odpočítateľnou položkou.
• Spoločnosť použila nedaňovú opravnú položku. Podľa § 17 ods. 23 ZDP sa nedaňová opravná položka zahrnie do základu dane v tom období, v ktorom dôjde k použitiu opravnej položky, a to do výšky, ktorá je daňovo uznaná podľa § 19 ZDP. Spoločnosť v minulom roku 2014 zaúčtovala 100 % nedaňovú opravnú položku k materiálu v sume 3 500 € (v roku 2014 zaúčtovaná zápisom 505/191). V roku 2015 spoločnosť predmetný materiál predala za 300 € (315/ 642) a použitie opravnej položky 3 500 € zaúčtovala voči úbytku materiálu (191/112). Suma opravnej položky je odpočítateľnou položkou, lebo došlo k použitiu opravnej položky a strata z predaja zásob sa v zásade daňovo uznáva, ak je tam dosiahnutý výnos z predaja [§ 21 ods. 2 písm. n) bod 3 ZDP].
• Spoločnosť v roku 2013 odpísala do nedaňových nákladov (účtovný zápis 546.9/311) pohľadávky po lehote splatnosti v celkovej hodnote 9 000 €, lebo trvalo upustila od ich vymáhania. Odpis pohľadávky predstavoval v roku 2013 nedaňový náklad, lebo nešlo o žiadny z titulov, ktoré sa daňovo uznávajú. Koncom roku 2015 však jeden z dlžníkov uhradil časť starých pohľadávok v sume 5 000 €. Prijatú úhradu odpísaných pohľadávok spoločnosť zaúčtovala do výnosov (účtovný zápis 221/646.9). Ide o sumu už raz zdanenú u toho istého daňovníka, preto je odpočítateľnou položkou [§ 17 ods. 3 písm. c) ZDP].
• Spoločnosť v roku 2014 posúdila ako nedaňový náklad nezavinenú škodu spôsobenú neznámym páchateľom (krádež tovaru v sume 2 500 €), lebo v roku 2014 nemala o tom potvrdenie polície. Spoločnosť v roku 2015 získala potvrdenie polície (páchateľ neznámy), preto si mimoúčtovne túto sumu uplatňuje ako odpočítateľnú položku [§ 19 ods. 3 písm. g) a § 19 ods. 1 ZDP].
• Spoločnosť v roku 2015 prijala oneskorenú nákladovú faktúru vo významnej sume 18 700 € za služby, ktoré jej boli poskytnuté v roku 2014. V súlade s ustanovením § 59 ods. 13 postupov účtovania faktúru v roku 2015 zaúčtovala do strát minulých rokov ako opravu chýb minulých účtovných období (účtovný zápis 429/321). Z pohľadu roku 2015 ide o nevýsledkový účtovný zápis bez vplyvu na bežný výsledok hospodárenia. Ide o pochybenie z minulosti v prospech štátu, preto si uvedený náklad spoločnosť uplatní do daňových nákladov v bežnom roku 2015 tak, ako to vyplýva z ustálenej aplikácie § 17 ods. 29 ZDP. Pretože ide o súvahový účtovný zápis, teda náklad sa nedostal do základu dane cez účtovníctvo na riadku 100, vykoná sa zníženie základu dane nevýsledkovo na tomto riadku daňového priznania.

Ďalšie prípady, pre ktoré spoločnosť v tomto príklade nemá vecnú náplň, ale potenciálne môžu vzniknúť ako náplň na riadku 290, sú:

• zníženie základu dane o kladný rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a účtovnou zostatkovou cenou predávaného hmotného majetku, lebo daňovo uznanou sumou je len daňová zostatková cena, okrem vybraného majetku (napr. autá, člny, administratívne budovy), kde sa vykonáva test voči výnosom z predaja [§ 19 ods. 3 písm. b) bod 1 ZDP];
• zníženie základu dane o kladný rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a účtovnou zostatkovou cenou likvidovaného hmotného majetku (ak nie je vyrovnaný na riadku 150 alebo 250), lebo daňovo uznanou sumou je len daňová zostatková cena [§ 19 ods. 3 písm. b) bod 2 ZDP];
• zníženie základu dane z dôvodu rozdielnych účtovných a daňových odpisov majetku obstaraného z dotácie, ak úprava dotácie na strane výnosov má znížiť základ dane [§ 17 ods. 3 písm. f) ZDP];
• zníženie základu dane o oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín účtované ako výnosy pri predaji podielov, teda účtovný zápis 415/668 (§ 52 ods. 13 ZDP, § 52h ods. 5, FS č. 11/2002);
• zníženie základu dane o sumu zaniknutého záväzku (zaplatením alebo odpísaním, alebo kapitalizáciou), ak predmetný záväzok predtým zvyšoval základ dane podľa § 17 ods. 27 ZDP a § 52d ods. 5 ZDP (predtým zvýšenie dane na riadku 180);
• zníženie základu dane podľa podmienok § 17 ods. 28 ZDP, teda ak saldo prípadných protichodných úprav predstavuje zníženie základu dane – pri postúpení pohľadávky alebo odpise pohľadávky, ak tam predtým bola daňová opravná položka;
• zníženie základu dane spoločníka v. o. s. alebo komplementára k. s. o záporný rozdiel medzi jeho podielom na výsledku hospodárenia a podielom na základe dane (alebo daňovej strate) v. o. s. alebo komanditnej spoločnosti (§ 14 ods. 6 a 7 ZDP);
• zníženie základu dane o zaplatenú tzv. podlimitnú DPH (menej ako 50 €) z iného členského štátu Európskej únie podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 4 ZDP (ak predtým zvyšovala základ dane z dôvodu nezaplatenia na riadku 180);
• výnos nezaúčtovaný v rozpore so záväznou metodikou podvojného účtovníctva, napríklad výnosový nerealizovaný kurzový rozdiel k podielom (účtovný zápis 061/414, keď správne má byť 061/663), ak sa súčasne nepoužilo ocenenie metódou vlastného imania; kurzový rozdiel sa účtuje ako súčasť ocenenia metódou vlastného imania, len ak sa súčasne táto metóda použije (§ 24 ods. 6 postupov účtovania).

Riadok 300

Ide o súčtový riadok odpočítateľných položiek z riadkov 210 až 290 daňového priznania. V tomto príklade je to suma 107 600 €.

Riadok 301 – Základ dane alebo daňová strata

Na riadku 301 sa uvádza základ dane alebo daňová strata, ktorá vznikla súčtom súm uvedených na riadkoch 100 a 200 a odpočtom sumy uvedenej na riadku 300 daňového priznania, čo v tomto prípade predstavuje základ dane vo výške 149 300 € (135 800 + 121 100 – 107 600).

Riadok 302

V tomto riadku sa uvedú sumy podľa § 17 ods. 34 ZDP – teda zvýšenie základu dane o nadlimitné odpisy z osobných automobilov so vstupnou cenou prevyšujúcou 48 000 €. V tomto riadku sa tiež uvedú sumy podľa § 17 ods. 35 ZDP – teda zvýšenie základu dane o nadlimitné operatívne nájomné z osobných automobilov prevyšujúce sumu 14 400 € pri osobných automobiloch so vstupnou cenou nad 48 000 €.

Spoločnosť používa len jedno vlastné auto s obstarávacou cenou nad 48 000 €, ale má základ dane vyšší, ako sú ročné odpisy tohto auta, preto na tomto riadku nemusí robiť žiadne úpravy zvyšujúce základ dane.

Riadok 303

V tomto riadku sa podľa § 19 ods. 3 písm. n) ZDP uvedie suma členských príspevkov vyplývajúcich z nepovinného členstva, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia na riadku 100, prevyšujúca v úhrne 5 % zo základu dane uvedeného na riadku 301; ak suma 5 % presiahne 30 000 €, uvedie sa len suma prevyšujúca 30 000 €. Spoločnosť zaplatila dva takého členské príspevky (účtovný zápis 548/221) v úhrnnej sume 1 800 €, čo však nepresahuje uvedený limit, preto ide o daňové náklady.

Riadok 304

V tomto riadku sa podľa § 21 ods. 1 písm. h) bod 3 ZDP uvedie suma alkoholických nápojov (vína), ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia na riadku 100, prevyšujúca v úhrne 5 % zo základu dane na riadku 301. Spoločnosť tu nemá vecnú náplň.

Riadok 305

V tomto riadku sa uvedie suma zníženia základu dane podľa § 17 ods. 37 ZDP pri poskytovaní praktického vyučovania žiakovi na základe učebnej zmluvy. Spoločnosť tu nemá vecnú náplň, lebo zatiaľ nie je zapojená do nového systému duálneho vzdelávania podľa zákona č. 61/2015 Z. z.

Riadok 310 – Základ dane alebo daňová strata

Spoločnosť tu uvedie základ dane alebo daňovú stratu po úprave (riadok 310 = r. 301 + r. 302 + r. 303 + r. 304 – r. 305). Spoločnosť tu nemá vecnú náplň, preto zopakuje základ dane z riadka 301 v sume 149 300 €.

Riadok 320

Tu sa vykazuje časť základu dane alebo daňovej straty vykázanej obchodnou spoločnosťou pripadajúca na komplementárov komanditnej spoločnosti alebo na spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti. Spoločnosť v tomto príklade tu nemá vecnú náplň.

Riadok 330

V tomto riadku sa uvedie úhrn príjmov (základov dane) podliehajúcich zdaneniu v zahraničí, ktoré sa podľa príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia vynímajú zo zdanenia na území Slovenskej republiky. Na účely vyňatia základov dane podliehajúcich zdaneniu v zahraničí je rozdiel medzi zdaniteľnými výnosmi zo zdrojov v zahraničí a daňovými nákladmi podľa § 14 ZDP. Pokiaľ príslušná zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia umožňuje metódu zápočtu, použije sa riadok 710 a pomocná tabuľka E tak, ako je to aj ďalej v tomto príklade.

Riadok 400 – Základ dane alebo daňová strata

Spoločnosť nevykonáva úpravy základu dane na riadku 320 a 330, preto sa suma z riadka 310 vo výške 149 300 € prenáša aj do riadka 400 daňového priznania. Údaj na riadku 400 predstavuje základ dane pred uplatnením odpočtu daňovej straty. Daňová strata sa môže odpočítať najviac do výšky základu dane na riadku 400.

Riadok 410 – Odpočet daňovej straty

Na riadku 410 sa vykonáva odpočet daňovej straty. Pri výpočte sumy, ktorú je možné od základu dane odpočítať, sa postupuje podľa pomocnej tabuľky D daňového priznania, čo v tomto príklade predstavuje sumu 40 000 €.

Riadok 500 – Základ dane znížený o odpočet daňovej straty

Na tomto riadku sa uvádza základ dane z riadka 400 znížený o odpočet daňovej straty, zaokrúhlený na eurocenty nadol. Ak by na riadku 400 bola daňová strata alebo nula, potom sa na tomto riadku uvedie nula. V tomto príklade sa uvedie kladný základ dane vo výške 109 300 €.

Riadok 501 – Odpočet nákladov na výskum a vývoj

Na tomto riadku sa vykoná tzv. super odpočet nákladov na výskum a vývoj podľa podmienok § 30c ZDP v nadväznosti na príslušnú prílohu k daňovému priznaniu. Spoločnosť tu nemá vecnú náplň.

Riadok 510 – Základ dane znížený o odpočet nákladov na výskum a vývoj

Spoločnosť nemá vecnú náplň nákladov na výskum a vývoj, preto tu uvádza tú istú sumu základu dane ako na riadku 500 vo výške 109 300 €.

Riadok 550 – Sadzba dane (v %)

Spoločnosť uplatňuje platnú sadzbu dane z príjmov právnických osôb vo výške 22 % zo základu dane [§ 15 písm. b) ZDP].

Riadok 600 – Daň pred uplatnením úľav na dani

V tomto príklade je daň spoločnosti DREVOX, a. s. v sume 24 046 €.

Riadok 610 – Daň znížená o úľavu na dani

Na riadku 610 sa uvádzajú prípadné úľavy na dani (napr. podľa § 35, § 35a, § 35b a § 35c zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov znení neskorších predpisov v nadväznosti na prechodné ustanovenia § 52 ods. 3 a 4 a § 30a a § 30b ZDP).

V tomto príklade nemá spoločnosť vecnú náplň na žiadnu z úľav.

Riadok 700 – Daň znížená o úľavu na dani

Spoločnosť nemá úľavy na dani, preto tu uvádza tú istú sumu dane ako na riadku 600 vo výške 24 046 €.

Riadok 710 – Zápočet dane zaplatenej v zahraničí

Na tomto riadku sa uvádza zápočet dane zaplatenej v zahraničí podľa § 45 ZDP. Pri výpočte výšky dane, ktorú je možné započítať, sa vychádza z riadka 6 pomocnej tabuľky E daňového priznania. V tomto príklade si spoločnosť započítava daň zaplatenú v zahraničí v sume 4 809,20 €.

Riadok 800 – Daň po úľavách a po zápočte dane

Na tomto riadku sa uvedie daň po úľavách a zápočte dane zaplatenej v cudzine. V tomto príklade si spoločnosť neuplatňovala úľavy. Spoločnosť si však uplatnila zápočet dane zaplatenej v cudzine a po tomto zápočte je daň v sume 19 236,80 €.

Daňová licencia (riadky 810 až 1000)

V tomto príklade spoločnosť neplatí daňovú licenciu podľa § 46b ZDP, lebo jej daň z príjmov právnických osôb je vyššia ako minimálna daň.

Riadok 1010 – Úhrn preddavkov zaplatených za zdaňovacie obdobie

Na riadku 1010 sa uvádza suma preddavkov zaplatených na daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie podľa § 42 ZDP. V tomto príklade spoločnosť zaplatila preddavky vo výške 12 000 €.

Do tejto sumy sa uvádzajú aj preddavky uhradené oneskorene po skončení roku 2015, ak sa vzťahujú k zdaňovaciemu obdobiu 2015 a sú zaplatené do lehoty na podanie daňového priznania.

Riadok 1020 – Úhrn preddavkov zrazených na zabezpečenie dane

Na tomto riadku si daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou započíta na svoju daňovú povinnosť sumu zabezpečenej dane. Uvádza sa tu suma dane, ktorá bola zabezpečená (preddavkovo vybratá) do 31. decembra príslušného zdaňovacieho obdobia alebo do iného termínu fyzickými alebo právnickými osobami, ktoré majú trvalý pobyt alebo sídlo na území Slovenskej republiky, alebo inými stálymi prevádzkarňami zahraničných daňových subjektov, ktoré vyplácali, poukazovali alebo pripisovali úhrady v prospech daňovníka so sídlom mimo územia SR podľa § 44 ZDP.

Daňovník v tomto príklade je osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou, preto sa ho tento postup netýka (nebola mu zabezpečovaná daň podľa § 44 ZDP).

Riadok 1030 – Suma dane vybranej zrážkou, považovanej za preddavok na daň

Daň vybratá zrážkou pri zdroji z bankových úrokov sa už nepovažuje za preddavok, preto si ho spoločnosť nemôže na tomto riadku odpočítať (§ 43 ods. 6 a 7 ZDP). Daň vybratá z bankových úrokov zrážkou pri zdroji sa účtuje ako definitívna daň do nákladov (zápis 591/221). Spoločnosť dosiahla výnosové úroky na bankových účtoch v celkovej sume 10 000 €, ktoré jej banka definitívne zdanila pri zdroji, preto brutto suma úrokov je odpočítateľnou položkou na riadku 240.

Riadok 1040 – Celková suma preddavkov na daň

V tomto príklade je celková suma preddavkov na daň v sume 12 000 €.

Riadok 1050 – Daň alebo daňová licencia

V tomto príklade nevzniká povinnosť daňovej licencie a daň sa rovná sume na riadku 800, teda v čiastke 19 236,80 €.

Riadok 1100 – Daň alebo daňová licencia na úhradu

Tento riadok slúži na vyčíslenie dane k úhrade (opačný prípad – preplatok, je na riadku 1101). Výsledný vzťah k štátnemu rozpočtu (riadok 1050 mínus riadok 1040) je v tomto príklade daňová povinnosť v sume 7 236,80 € (daň 19 236,80 – preddavky 12 000).

Riadok 1110 – Daň na účely určenia výšky preddavkov na daň

Na riadku 1110 sa uvádza daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie na účely stanovenia výšky platených preddavkov na daň podľa § 42 ZDP. Pri výpočte sa základ dane na riadku 500 (109 300 €) prenásobí sadzbou dane platnou pre obdobie, na ktoré sú preddavky platené – teda rok 2016. Táto suma sa zníži o hodnotu uvedenú na riadku 610, 710 a o hodnotu uvedenú na riadku 1030.

V tomto príklade predstavuje daň na účely určenia preddavkov na daň (riadok 1110) sumu 19 236,80 € [(109 300 x 0,22) – 4 809,20].

Dodatočné daňové priznanie

Pre úplnosť poznamenávame, že riadky 1120 až 1150 sa vypĺňajú len vtedy, ak daňovník podáva dodatočné daňové priznanie. Hodnoty na riadkoch 1120 a 1140 sa uvádzajú v absolútnych hodnotách, t. j. bez znamienka. Dodatočné daňové priznanie možno podať do 5 rokov po uplynutí roku, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie (§ 69 daňového poriadku).

Tabuľka B – Odpisy hmotného majetku

Tabuľka B slúži ako pomocná tabuľka pre vyčíslenie rozdielu medzi účtovnými odpismi a daňovými odpismi uvádzanými na riadkoch 150 alebo 250 daňového priznania – pritom rozhodujúcim údajom je rozdiel riadka 1 a riadka 6; pre vyplnenie ostatných riadkov tabuľky B treba vychádzať zo zákona a z tlačiva daňového priznania a poučenia k nemu (riadok 6 = r. 2 – r. 3 – r. 4 + r. 5).

Na riadku 1 spoločnosť uvádza svoje účtovné odpisy hmotného majetku podľa interného odpisového plánu v sume 110 000 €, ktoré boli zahrnuté do výsledku hospodárenia na riadku 100 daňového priznania.

Na riadku 6 spoločnosť uvádza svoje daňové odpisy dlhodobého hmotného majetku v sume 100 000 €, ktoré sú stanovené podľa zákona o dani z príjmov (rozdiel riadka 1 a riadka 6 v sume 10 000 € je pripočítateľnou položkou na riadku 150).

Dávame do pozornosti, že daňové odpisy sa vykonávajú len pomernou časťou z ročného odpisu podľa počtu mesiacov od zaradenia do používania (§ 27 ods. 2 ZDP, § 28 ods. 2 ZDP), pričom sa to týka len položiek zaradených do používania po 31. 12. 2011 (§ 52o ods. 5 ZDP).

Tabuľka C1 – Výsledok hospodárenia pred zdanením vykázaný daňovníkom,ktorý nie je zriadený alebo založený na podnikanie, účtujúci v sústave podvojného účtovníctva

Údaje v pomocnej tabuľke C1 sa týkajú právnickej osoby nezaloženej na podnikanie (§ 12 ods. 3 ZDP, napríklad občianske združenie), ktorá účtuje v podvojnom účtovníctve. Vykazuje výsledok hospodárenia v členení na zdaňovanú činnosť a nezdaňovanú činnosť, ako aj príjem z predaja majetku (§ 17 ods. 16 ZDP) a príjem z nájomného a reklám (§ 12 ods. 2 ZDP). Túto tabuľku použije aj Sociálna poisťovňa, rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie, obce.

Podobné údaje sa požadujú od právnickej osoby nezaloženej na podnikanie (napr. občianske združenie), účtujúcej v jednoduchom účtovníctve, a to v pomocnej tabuľke C2.

Tabuľka D – Evidencia a odpočet straty (riadok 410)

Na tomto mieste upozorňujeme, že nemožno zamieňať daňové umorovanie straty a účtovné vyrovnanie straty – ide o dva odlišné pojmy s odlišnými pravidlami. V daňovom priznaní sa odpočítava daňová strata vyčíslená v tlačive daňového priznania. Od roku 2014 včítane došlo k zmene pravidiel odpočtu daňovej straty podľa § 30 s použitím § 52za ods. 4 ZDP. Odpočet daňovej straty za rok 2009 bol možný naposledy v roku 2014 (§ 52h ods. 9 ZDP). V súčasnosti sú potenciálne dva prípady odpočtu daňovej straty (stĺpec 4 a 5), a tak je zostavená aj pomocná tabuľka D (ak vylúčime osobitný odpočet daňovej straty podľa § 35a a § 35b starého zákona č. 366/1999 Z. z. v stĺpci 1 alebo úľavy na dani podľa § 30a a § 30b ZDP v stĺpci 2 a 3).

Stĺpec 4 – sumár ešte neodpočítaných strát za rok 2010 až 2013, ktorý je možné odpočítať rovnomerne vo výške jednej štvrtiny počnúc rokom 2014 tak, ako to ustanovuje § 30 v znení pre rok 2014 s použitím prechodného ustanovenia § 52za ods. 4 ZDP.

Spoločnosť v rokoch 2010 až 2013 dosiahla stratu spolu 210 000 €, z ktorej si už v minulosti (pred rokom 2014) odpočítala 50 000 €. Zostatok neodpočítanej straty za rok 2010 až 2013 je teda v sume 160 000 € (stĺpec 4 riadok 1), z toho si spoločnosť uplatnila jednu štvrtinu v roku 2014 a v roku 2015 si spoločnosť môže odpočítať druhú štvrtinu v sume 40 000 € (stĺpec 4, riadok 2). Spoločnosť si teda uplatňuje v pomocnej tabuľke D daňovú stratu (stĺpec 7 riadok 2) na umorenie v sume 40 000 € a tento údaj sa ďalej použije v riadku 410 daňového priznania.

Stĺpec 5 – tu je miesto na odpočítanie daňovej straty z roku 2014, ktorá by sa odpočítavala podľa § 30 ZDP, teda rovnomerne jednou štvrtinou ročne. Spoločnosť tu nemá vecnú náplň, lebo v roku 2014 nemala stratu.

Tabuľka E – Zápočet dane zaplatenej v zahraničí

Pri uplatnení metódy zápočtu sa do základu dane zahrnú príjmy, ktoré plynú daňovníkovi tak zo zdrojov v zahraničí, ako aj zo zdrojov z tuzemska a z takto stanoveného celosvetového základu dane sa vypočíta daň. Od takto vypočítanej celosvetovej dane sa odpočíta daň zaplatená v zahraničí. V súlade s ustanoveniami § 45 ZDP pri uplatnení metódy zápočtu sa však daň zaplatená v druhom zmluvnom štáte započíta na úhradu dane najviac sumou, ktorá môže byť v druhom zmluvnom štáte vybratá v súlade so zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia.

Predmetné ustanovenie § 45 ZDP však neumožňuje vylúčiť dvojité zdanenie v prípadoch, ak príjmy plynú daňovníkovi zo štátu, s ktorým Slovenská republika nemá uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia.

V tomto príklade sa uplatňuje zápočet dane zaplatenej v zahraničí (metóda vyňatia dane by sa uplatnila na riadku 330 daňového priznania). Spoločnosť dosiahla v štáte, s ktorým má Slovenská republika dohodnutú metódu zápočtu dane, základ dane v sume 29 860 €.

Základom dane zo zahraničia sa rozumie rozdiel medzi zdaniteľnými výnosmi a nákladmi v zahraničí vyčíslený podľa § 17 až § 29 ZDP, teda z riadne vedeného účtovníctva podľa slovenských predpisov [§ 17 ods. 1 písm. b) ZDP], s výnimkou výdavkov, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa právnych predpisov v štáte zdroja výnosov, ktoré možno uplatniť v rozsahu tamojších predpisov, napr. platby tamojšieho verejného zdravotného poistenia (§ 17 ods. 14 ZDP). Základ dane zo zahraničia v sume 29 860 € (riadok 2 tabuľky E) predstavuje 20 % z celosvetového základu dane (riadok 3). Započítať tak možno daň zaplatenú v zahraničí v sume 4 809,20 €, čo je 20 % z celosvetovej dane na riadku 700 (24 046 x 0,2 = 4 809,20 €); táto suma sa následne prenáša do riadka 710.

Pre zápočet je potrebné preukázať výšku dosiahnutých výnosov a sumu dane zaplatenej v zahraničí. Spoločnosť je účtovnou jednotkou, a preto pre daňové účely použije prepočítací kurz podľa účtovníctva (§ 31 ods. 1 ZDP); pre prepočet započítanej dane zaplatenej v zahraničí použije ročný priemerný kurz (§ 31 ods. 4 ZDP). Pre názornosť uvádzame tabuľku E.

Z uvedeného príkladu vidieť, že zápočet dane nevylúči dvojité zdanenie úplne „na nulu“, ak je v zahraničí napríklad vyššia sadzba dane.

Tabuľka F – Doplňujúce údaje

V pomocnej tabuľke F sa na riadku 1 uvádza súčet výnosov z hospodárskej činnosti a finančnej činnosti (všetky výnosy z triedy 6), v tomto príklade suma 2 613 200 €. Na riadku 2 sa uvádza súčet nákladov na hospodársku činnosť a finančnú činnosť (všetky náklady z triedy 5, okrem účtov 591, 592, 595), v tomto príklade suma 2 477 400 €. Rozdiel týchto súm sa prenáša na riadok 100 (v tomto prípade zisk v sume 135 800 €); pretože na riadku 100 daňového priznania má byť výsledok hospodárenia pred zdanením (porovnaj § 9 ods. 2 postupov účtovania).

Túto tabuľku F vypĺňa aj daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou (zahraničná osoba), ktorý pri zisťovaní základu dane stálej prevádzkarne (organizačnej zložky) vychádza z riadne vedeného podvojného účtovníctva. Ak zahraničná osoba nemá v SR organizačnú zložku zapísanú v obchodnom registri a tým povinnosť viesť podvojné účtovníctvo, potom použije tabuľku H.

Túto tabuľku F nevypĺňa daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie, ktorý vyplňuje tabuľku C1 alebo C2, podľa toho, v ktorej sústave účtovníctva účtuje. Túto tabuľku F nevypĺňa daňovník, ktorý vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa IFRS v súlade s ustanoveniami § 17a zákona o účtovníctve; tento použije príslušnú nasledujúcu tabuľku G.

Tabuľka G1, G2, G3

V pomocných tabuľkách G1, G2 a G3 sa vykazujú úpravy výsledku hospodárenia z účtovnej závierky zostavenej podľa metodiky IFRS v účtovných jednotkách, ktoré podľa § 17a zákona o účtovníctve povinne zostavujú účtovnú závierku podľa metodiky IFRS. V tomto príklade spoločnosť nemá túto povinnosť.

Pre úplnosť dávame do pozornosti, že transformácia výsledku hospodárenia vykázaného podľa IFRS na upravený výsledok hospodárenia (riadok 100 daňového priznania) sa vykoná podľa opatrenia MF SR č. MF/011053/2006-72, ktorým sa ustanovuje spôsob úpravy výsledku hospodárenia vykázaného daňovníkom v individuálnej účtovnej závierke podľa IFRS (FS č. 2/2006), a to v znení opatrenia MF SR č. MF/026217/2006-72 (FS č. 12/2006) a opatrenia MF SR č. MF/006689/2015-721 (FS č. 2/2015), alebo príslušná účtovná jednotka dobrovoľne vedie aj účtovníctvo podľa slovenských právnych predpisov, ktoré použije na splnenie dôkaznej povinnosti pre daňové účely.

Tabuľka H – Výpočet základu dane nerezidenta

Pomocnú tabuľku H vypĺňa právnická osoba so sídlom v zahraničí (nerezident), ktorá podnikala na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne alebo dosahovala iné príjmy zo zdroja na území SR a príjmy, z ktorých daň vybranú zrážkou je možné považovať za preddavok na daň podľa § 43 ods. 6 a 7 ZDP. Ide o prípad, keď zahraničná osoba nemá povinnosť viesť účtovníctvo [§ 17 ods. 1 písm. d) ZDP]. Spravidla je to situácia, ak zahraničnej osobe vznikne na území SR len daňová stála prevádzkareň, ale nevznikne jej organizačná zložka zapísaná v obchodnom registri ako titul na povinné vedenie podvojného účtovníctva podľa § 36 Obchodného zákonníka (tabuľka H riadok 1). Základ dane z tabuľky H sa prenáša do riadka 301 daňového priznania.

Tabuľka I – Transakcie závislých osôb (k riadku 100)

Pomocnú tabuľku I vypĺňa daňovník, ktorý uskutočňuje transakcie so závislými osobami podľa § 2 písm. n) ZDP – v tuzemsku aj v zahraničí (ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba). Údaje nemajú priamy dosah na vykazovanú daň, sú len informatívnym podkladom pre prípadnú kontrolu tejto témy zo strany daňového úradu.

Spoločnosť realizovala predaj tovaru tuzemskej závislej osobe (pozri riadok 110), preto tu vykazuje objem výnosov z tohto predaja na riadku 7 v stĺpci 1 v sume 420 000 €; údaj čerpá z príslušného analytického účtu (účtu 604.A).

Na riadku 7 v stĺpci 2, v súlade s poučením na vyplnenie daňového priznania, uvádza úhrnnú sumu obstarávacích cien zásob tovaru obstaraného od zahraničnej závislej osoby počas roka 2015, čo je suma 950 800 €.

Tabuľka J – vybrané údaje o príjmoch zahraničnej osoby (nerezidenta)

V tejto pomocnej tabuľke J sa evidenčne vykazujú vybrané údaje o príjmoch zahraničnej osoby (nerezidenta), ktorá zisťuje základ dane podľa riadne vedeného podvojného účtovníctva [§ 17 ods. 1 písm. b) ZDP], a to príjmy z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území SR [§ 16 ods. 1 písm. f) ZDP]. Spoločnosť ako tuzemská osoba (rezident) tu nemá vecnú náplň.

Tabuľka K – Evidencia a zápočet daňovej licencie podľa § 46b zákona

Daňová licencia je minimálna daň, ktorú platia spoločnosti aj v situácii, ak majú daňovú stratu, preto zaplatenú licenciu je možné v budúcnosti započítať. Podľa § 46b ods. 5 ZDP kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou je možné započítať na daňovú povinnosť pred uplatnením preddavkov najviac v troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach. Na tento účel je v tlačive daňového priznania samostatná pomocná tabuľka K. Spoločnosť v tomto príklade nemá vecnú náplň.

Vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane z príjmov právnickej osoby (IV. časť daňového priznania)

Ak daňovník neuplatňuje postup podľa § 50 ZDP, potom označí x (z dôvodu, aby sa zamedzilo zneužitiu). Ak daňovník uplatňuje postup podľa § 50 ZDP, potom za rok 2015 môže príslušnému prijímateľovi prideliť 2 % zaplatenej dane, ak súčasne poskytol finančný dar vo výške 0,5 %. Finančný dar treba riadne preukázať a poskytnutý musí byť do lehoty na podanie daňového priznania (do 31. marca 2016, resp. do prípadnej predĺženej lehoty podania daňového priznania).

Na tlačive daňového priznania sa poskytnutie dane musí podpísať pri údajoch o každom prijímateľovi. Ak má prijímateľ pridelené IČO, ktoré obsahuje aj rozlišovací znak (SID), uvádza obe čísla, teda uvádza IČO/SID. Poskytnutie peňažného daru sa pri samotnom podaní priznania nepreukazuje, len pri prípadnej budúcej daňovej kontrole. Poskytnutie daru sa preukáže písomnou darovacou zmluvou a zaúčtovaním (účtovný zápis 543/221 alebo 543/211). Ak daňovník neposkytol finančný dar, potom môže prideliť príslušnému prijímateľovi len 1 % zaplatenej dane. Zoznam oprávnených prijímateľov je uverejnený na webe (www.rozhodni.sk).

Príloha

Poznámka redakcie:
§ 17 ods. 1 písm. b) ZDP
§ 41 ZDP
§ 46b ZDP