Zdaňovanie príspevkov zo sociálneho fondu a odvodová povinnosť zamestnávateľa

V zmysle § 5 ods. 1 písm. f) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov sa príjmy z prostriedkov sociálneho fondu poskytované podľa zákona považujú za príjmy zo závislej činnosti a ako také sú predmetom dane z príjmov podľa § 3 ods. 1 tohto zákona.

Uvedené ustanovenie prakticky znamená, že (takmer) všetky plnenia poskytované zamestnancom zo sociálneho fondu musia byť zamestnancovi zdanené. A nielen to: ako s príjmami zo závislej činnosti sa s nimi následne musí počítať aj na účely odvodov zamestnávateľa a zamestnanca na sociálne poistenie a na zdravotné poistenie.

Príjmy oslobodené od dane

Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov nezvýhodňuje príspevky zo sociálneho fondu osobitnou sadzbou dane. Z nepeňažných plnení, ktoré sú podľa § 5 ods. 7 tohto zákona oslobodené od dane z príjmov, jestvujú iba dva druhy príjmov, na ktoré je možné použiť príspevky zo sociálneho fondu:

• podľa písm. b) tohto ustanovenia hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov a finančný príspevok na stravovanie, ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom, poskytovaný podľa osobitného predpisu, ktorým je § 152 Zákonníka práce pojednávajúci o zabezpečovaní stravovania zamestnancov,
• podľa písm. d) použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia poskytnutého zamestnávateľom v prospech zamestnancov, pričomsa rovnako posudzuje aj takéto plnenie poskytnuté manželovi (manželke) zamestnanca a deťom, ktoré sa na účely tohto zákona považujú za vyživované osoby tohto zamestnanca alebo jeho manželky (manžela) podľa § 33 o daňovom bonuse.

Pokiaľ je takýto príjem zamestnanca oslobodený od dane z príjmov, bez ohľadu na zdroj jeho úhrady, ktorým môžu byť v týchto prípadoch ako náklady zamestnávateľa, tak aj sociálny fond, takéto plnenie nepodlieha dani z príjmov. Každé iné plnenie poskytnuté ako príspevok zo sociálneho fondu už je predmetom dane z príjmov.

Odvody do poistných fondov z príspevkov zo sociálneho fondu

Povinnosti zamestnávateľa a zamestnanca v oblasti odvodov do poistných fondov upravujú dva zákony:

• zákon č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení pre oblasť sociálneho poistenia a
• zákon č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov pre oblasť zdravotného poistenia.

Súčasné vymedzenie vymeriavacích základov

Zákonom č. 543/2010 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení, došlo s účinnosťou od 1. januára 2011 k zásadnej zmene vymedzenia vymeriavacieho základu:

• vymeriavací základ zamestnanca, ktorý vykonáva zárobkovú činnosť uvedenú v § 3 ods. 1 písm. a), je príjem plynúci z tejto zárobkovej činnosti okrem príjmov, ktoré nie sú predmetom dane alebo sú od dane oslobodené podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov, a príspevkov na doplnkové dôchodkové sporenie, ktoré platí zamestnávateľ za zamestnanca; vymeriavací základ zamestnanca je aj podiel na zisku vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva;
• zárobková činnosť podľa § 3 ods. 1 písm. a) zákona o sociálnom poistení je činnosť vyplývajúca z právneho vzťahu, ktorý zakladá právo na príjem zo závislej činnosti podľa osobitného predpisu, okrem nepeňažného príjmu z predchádzajúceho právneho vzťahu, ktorý zakladal právo na príjem zo závislej činnosti podľa osobitného predpisu, poskytnutého z prostriedkov sociálneho fondu.

Osobitným predpisom, na ktorý dvakrát odkazuje ustanovenie § 3 ods. 1 písm. a) zákona o sociálnom poistení, je § 5 ods. 1 písm. a) až h), ods. 2 a 3 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov, ktorý vymedzuje podstatnú časť príjmov zo závislej činnosti. Ako bolo už v úvode časti o zdaňovaní sociálneho fondu uvedené, pod písm. f) sú v § 5 ods. 1 zákona uvedené „príjmy z prostriedkov sociálneho fondu“ poskytované podľa zákona.

Obdobne pokiaľ ide o zdravotné poistenie, bol zákonom č. 499/2010 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve, s účinnosťou od 1. januára 2011 novo definovaný vymeriavací základ zamestnanca na účely zdravotného poistenia priamou väzbou na príjem zo závislej činnosti vymedzený v § 5 ods. 1 písm. a) až h), j) a k) a ods. 2 a 3 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov. Z tohto dôvodu príspevky zo sociálneho fondu sú súčasťou vymeriavacieho základu zamestnanca aj na zdravotné poistenie.

Obmedzenie možnosti použitia sociálneho fondu

Konkrétne vymedzenie možných oblastí použitia prostriedkov sociálneho fondu v prospech zamestnanca v § 7 ods. 1 tohto zákona neumožňuje jeho použitie na žiadne iné účely, než v ňom taxatívne vymedzené.

Pokiaľ by zamestnávateľ chcel použiť prostriedky sociálneho fondu aj na úhradu odvodov zamestnávateľa do Sociálnej poisťovne a do zdravotných poisťovní z úhrnu súm peňažných príspevkov poskytnutých zamestnancom zo sociálneho fondu, takéto použitie prostriedkov sociálneho fondu by bolo v rozpore s taxatívne vymedzeným účelom jeho použitia.

Okrem tohto zákonného obmedzenia je tu však ďalšie obmedzenie, už spomínaná požiadavka adresnosti použitia prostriedkov sociálneho fondu v prospech konkrétnych zamestnancov, ktorá vyplýva práve z povinnosti odviesť z výšky poskytnutého plnenia preddavok na daň z príjmov a odvody do poistných fondov. Možno uviesť niekoľko príkladov:

• zamestnávateľ by chcel prostriedky sociálneho fondu použiť na oblasť rozvoja sociálnej politiky tak, že do areálu napr. zakúpi automaty na kávu alebo športové potreby, ktoré by mali využívať jeho zamestnanci; takéto výdavky na nákup by sa síce v čase nákupu dali rozpočítať na aktuálny okruh zamestnancov, ten sa však časom mení, takže napokon by odchádzajúci zamestnanci automaty na kávu (športové potreby) využívať nemohli a noví by ich využívali bez toho, že by sa na ich nákupe formou dane a odvodov podieľali, preto použitie prostriedkov sociálneho fondu na takýto účel by nebolo v súlade s požiadavkou adresnosti v prospech konkrétnych zamestnancov,
• zamestnávateľ chce z prostriedkov sociálneho fondu uhradiť faktúru za renováciu, opravu alebo stavebné úpravy svojho rekreačného zariadenia, ktoré využívajú zamestnanci; aj v prípade, že by sa použitie prostriedkov sociálneho fondu na takýto účel mohlo považovať za ich použitie v rámci ďalšej realizácie podnikovej sociálnej politiky v oblasti starostlivosti o zamestnancov, opäť by sumu úhrady nákladov na takýto účel (stavebné úpravy rekreačného zariadenia) nebolo možné adresne priradiť konkrétnym zamestnancom, zdaniť príslušnú sumu ako príspevok zo sociálneho fondu a zahrnúť ju ako príjem zo závislej činnosti zamestnanca do vymeriavacieho základu na výpočet odvodov do fondov sociálneho a zdravotného poistenia.

Záver

Účelom článku nebolo podať výklad všetkých ustanovení zákona, iba poukázať na niektoré vybrané ustanovenia týkajúce sa tvorby a použitia prostriedkov sociálneho fondu s osobitným pohľadom na tú časť zákona, ktorú možno v súčasnosti už zaradiť medzi anachronizmy.

Článok sa nedotkol časti o účtovaní sociálneho fondu, ktoré gestorsky patrí Ministerstvu financií Slovenskej republiky.

Nezaoberal sa ani problematikou rozdelenia prostriedkov sociálneho fondu v prípade prechodu práv a povinností z pracovnoprávnych vzťahov na nového zamestnávateľa ani uspokojovania nárokov zamestnancov z pracovného pomeru v prípadoch, kedy sa zamestnávateľ zrušuje bez právneho nástupcu, upravených v § 6 ods. 4 a ods. 5 zákona. Skutočnosť, že k aplikácii zákona v tejto oblasti zatiaľ neboli z praxe vznesené dopyty, však nemusí znamenať, že by zákon túto oblasť riešil presne a jednoznačne.

V súčasnosti sa nedá očakávať, že by zo strany gestora zákona vznikla iniciatíva meniť zásadným spôsobom dosť komplikovanú konštrukciu tvorby sociálneho fondu, prípadne upraviť spôsob jeho použitia, ktoré bolo naposledy účelovo menené v súvislosti s realizáciou požiadavky zástupcov odborových organizácií určitým spôsobom „dotovať odbory“ z prostriedkov inak určených zásadne v prospech zamestnancov; v tejto súvislosti iba čiastočne možno akceptovať skutočnosť, že odborová organizácia vyjednáva priaznivejšiu úpravu pracovných a mzdových podmienok pre všetkých zamestnancov, kým prostriedky na svoju činnosť získava z príspevkov členov odborovej organizácie.

Pokiaľ by malo v budúcnosti dôjsť k úpravám zákona, treba dúfať, že nebudú účelovo alebo politicky motivované, ale dôjde k vecným úpravám smerujúcim k zjednodušeniu tvorby sociálneho fondu a k znižovaniu administratívnej náročnosti najmä zamestnávateľov s nízkym počtom zamestnancov, v tom hlavne samostatne zárobkovo činných osôb, ktoré sú taktiež povinné dodržiavať ustanovenia zákona bez akýchkoľvek úľav alebo výnimiek.

Autor: Ing. Miroslav Mačuha